Bilindiği gibi, vergi yargısı mükellefler tarafından açılan vergi davalarında 3 kat vergi ziyaı cezalarını 1 kata tahvil ettiği sıklıkla görülmektedir.[1] Vergi yargısının açılan bu gibi davalarda vergi aslının tasdik ve kesilen 3 kat vergi ziyaı cezalarını 1 kata dönüştürmesi beraberinde mükellefler açısından geçmişte faydalanamadıkları uzlaşma müessesesi ile ilgili haklarının geri istenmesi  sonucunu doğurabilir. Beraberinde asliye ceza mahkemelerinde devam eden davalar hakkında da mükelleflerin mağduriyetlerine neden olunmaktadır. Doğal olarak, böyle bir durum karşısında mükellefin önceki aşamalarda bir çok hakları geri döndürülememektedir. Başlangıçta, vergi müfettişi raporuna göre (3) kat kesilen VZC ‘sı daha sonra mahkemece (1) kata tahvil edilmesi halinde öncelikle mükellefin uzlaşma hakkı, 213 sayılı VUK md. 376 hakkı ve diğer bazı haklar elden gitmiş olacaktır. Hatta mükellef önceki aşamada (3) kat kesilmesi sonucunda KOD 4 diye tabir edilen, özel esaslara dahi alınmaktadır. Bu gibi durumlarda, mükellefler piyasada özel esaslara girdiği için sürekli iş ve müşteri kaybı gibi olumsuz sonuçlar ile karşı karşıya gelebilmektedirler. İdare’nin mükellefleri bu şekilde olumsuz listeye alması sonucunda mükelleften malzeme alan birçok müşteride zincirleme olarak bu olumsuzluklardan nasibini almaktadırlar. Bu çalışmamızda, önce idare tarafından (3) kat kesilen vergi ziyaı cezalarının tarhiyat öncesi uzlaşmaya sokulmayıp, bilahare vergi yargısında (3) kat vergi ziyaı cezalarının tek kata indirilmesi sonucunda mükelleflerin uğradıkları hak kayıpları ve bu konuda önceden alınabilecek önlemler üzerinde durulmaya çalışılmaktadır.

• Örneğin, bir mükellefe 100 TL KDV ve bunun üzerinden (3) kat yani 300 TL VZC cezalı tarhiyat önerilmiş olsun. Mükellef böyle bir tarhiyat karşısında kasıtlı olarak vergi ziyaına neden olduğu iddiasıyla tarhiyattan önce uzlaşma hakkı verilmemiştir (Bkz. 213 sayılı VUK GT: 306). Hal böyle olunca, mükellefin vergi yargısının hakemliğine müracaat etmekten başka işi kalmamaktadır.  Esasında burada mükellefin kesilen ceza ile ilgili olarak, tarhiyat öncesi uzlaşma veya   213 sayılı VUK’nun    maddesini talep etme olanağı  mevcuttur.  Ancak uygulamada mükellefler, yukarıdaki tarhiyatlarla ilgili doğrudan doğruya vergi yargısına giderek, yargının hakemliğine müracaat etmektedirler. Sonuçta, bu gibi tarhiyatlarda vergi yargısı önemli ölçüde yoğunluk kazanmakta ve asliye ceza mahkemeleri veya Yargıtay’ın ilgili dairesi önemli ölçüde bu gibi ihtilaflarla meşgul olmak zorundadır ([2]).

• Mükelleflerin vergi yargısında açtıkları davalarda (3) kat kesilen vergi ziyaı cezalarının (1) kata dönüştürülmesi halinde (bu defa geriye doğru gidilerek) mükelleflere uzlaşma hakkı niçin verilmez? Zira başlangıçta mükellefe (3)  kat ceza kesildiği için böyle bir hakkın verilmemiş olması bilahare mahkeme kararına istinaden tarhiyat öncesi uzlaşma yolu tekrar ihya edilebilir. Bunun için başlangıçta mükellefin yapacağı bir şey olmamakla beraber yargı kararına istinaden mükellef kendisine verilmeyen tarhiyattan önce uzlaşma hakkını geri isteyebilmelidir.[3]

• Asliye ceza mahkemesinde veya Yargıtay’da mükellefin ceza davası derdest iken, vergi mahkemesinde veya Danıştay’da vergi ziyaı cezasının (1) kata düşürülmesi sonucu Asliye Ceza Mahkemesi’nin etkilemesi gerekecektir. Zira, başlangıçta (3) kat yerine (1) kat vergi ziyaı cezası kesilse idi ortaya böyle bir durum çıkmaması gerekecektir.

• Asıl mesele 306 seri Nolu VUK Genel Tebliği’nden kaynaklanmaktadır. Bu tebliğe göre vergi müfettişleri yapmış oldukları incelemelerde düzenledikleri vergi inceleme raporlarında (VİR)  mükelleflerin tarhiyata konu örneğin bir sahte fatura kullanımı var ise, bu konuda bu faturayı  “kasten” veya “bilerek” almış bulunduğuna ilişin kanaati kesilen (3) kat vergi ziyaı cezasını tespit etmektedir.   Durum böyle olunca da mükelleflere tarhiyat öncesi uzlaşma hakkı  verilmediği gibi; kasten veya bilerek sahte fatura kullanımı nedeniyle  mükellef  hakkında “vergi suçu” raporu düzenlenerek konu rapor değerlendirme komisyonunu olumlu mütalaası alınarak Cumhuriyet Savcılığı vasıtası ile asliye ceza mahkemelerine mesele intikal  ettirilerek ceza davası  açılmaktadır.

• Sonuç olarak, yeni vergi inceleme düzeni ve yönetmelik hükümlerinde değişiklikler yapılarak Maliye Bakanlığı bilmeden veya bilerek ayrım  yapmaksızın mükelleflere ileride (3) kat vergi ziyaı cezasını (1) kata indirilmesi sonucunda; yeniden tarhiyat öncesi uzlaşma hakkı  Hatta bu konuda devam eden açılmış vergi davaları varsa Maliye Bakanlığı bu davalarını geri çekmelidir. Zira kasıt unsurunun  bulunmadığı yönünde (1) kata indirilen vergi ziyaı cezaları asliye ceza mahkemelerinde mükellefler gereksiz yere yargılanmalarına sebebiyet vermemelidir. Bu konuda rapor değerlendirme komisyonlarının ve  vergi denetim kurulunun inisiyatif kullanarak mükellefler lehinde  ileride yargı kararı ortaya çıkması  halinde bu yargı kararını işleme koymaları ve geriye doğru mükelleflerin kaybolan haklarını tekrar iade etmeleri gerekmektedir.[4]

[1] Bkz. Dnş. 9. D. Kararı, SMİY fatura kullanıldığı tespitiyle yapılan vergi ziyaı cezalı tarhiyatlara karşı açılan davalarda, kasıt unsurunun da değerlendirildiği Danıştay 9. Dairesi’nin 27.01.2010 tarih ve E.2009/1991, K.2010/267 sayılı Kararı ile 27.01.2010 tarih ve E.2009/2070, K.2010/269 sayılı Kararında aşağıdaki açıklamaya yer verilmiştir;

“Davacı tarafından katma değer vergisi indiriminde kullanılan ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan fatura bedellerinin büyük bir kısmı karşılığında davacı tarafından çek düzenlenmesi ve bu durumun da inceleme elemanına belirtilmesi nedeniyle davacı ihtilaflı faturalar karşılığında gerçekten mal aldığı, ancak muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu saptanan bu faturaların bilmeden kullanıldığı sonuç ve kanaatine varıldığından, cezanın bir kata indirilmesi gerekirken, üç kat olarak onanmasında isabet görülmemiştir.”

[2] Yargıtay tarafından verilen bir kararda mükellefin hakkında sahte belge kullanma ile ilgili olarak ödemelerini ve bu malları kimden aldığının detaylı araştırması gerektiği ve buna göre yeniden hüküm kurulmasının luzumlu olduğu yönünde yerel mahkeme kararı bozulmuştur. (Bkz. Yargıtay 11. Ceza Dairesi, 04.06.2013 gün ve , E:2012/3241 – K:2103/9319 sayılı kararı – Malî Hukuk Dergisi, Yıl: 2014/04, Sayı : 112, S. 197)

[3] İzmir 2. Vergi Mahkemesi kararı, 27.3.2013 gün ve E:2012/1105-K:2013/284 sayılı kararı.   Ve ayrıca bkz.  Dnş. 3. D. Kararı, 28.11.2011 gün ve E:2009/3443-K:2011/6969 sayılı karar.

[4] Mükellefler inceleme aşamasında  kendilerine tebliğ  edilen  tutanaklar  üzerine  veya rapor bittikten sonra rapor değerlendirme komisyonuna  müracaat  ederek  bu konuda kendilerine  tarhiyat öncesi uzlaşma olanağı  verilmesini  rapor değerlendirme komisyonlarından  talep  etmelidirler.  Rapor Değerlendirme Komisyonu mükelleflerin  bu  talebini kabul  etmediği  takdirde bu mesele tek başına dava konusu  yapılmalıdır.   Hatta  kendilerine 3 kat  VZC ihbarnamesi   tebliğ edilen  mükellefler ihbarname aşamasında da bu konuda tarhiyat öncesi uzlaşma komisyonuna başvurup haklarını  buradan talep  etmelidirler.  Buna rağmen  talebin reddi halinde  konu  bu yönüyle yine vergi yargısına taşınabilir.