DANIŞTAY KARARI ÜZERİNE YOLLANAN 2 NOLU İHBARNAME
Uygulamada sıkça karşılaştığımız konulardan bir tanesi de, vergi mahkemesi kararına göre veya diğer yargı organlarının kararlarına göre düzenlenen ihbarnameler (bildirimler) vergi mahkemesinde dava konusu edilebilecek midir? Bu sorunun yanıtı çoğunlukla hayır olmalıdır. Çünkü 2 nolu bu tip ihbarnameler esasında 213 sayılı VUK’a göre bir ihbarname niteliğinde değildir. Bu ihbarnameler esasen, bildirim özelliği taşımaktadırlar. 213 sayılı VUK’nun 34 ve izleyen maddelerinde ihbarname esası ayrıntılı olarak açıklanmış bulunmaktadır. 35. madde hükmünde ihbarnamenin kapsamı ve içeriği ayrıntılı olarak belirtildikten sonra VUK 66 Seri Nolu Genel Tebliğde ihbarnamelerle ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir. Vergi dairesi tarafından düzenlenen işte bu 1 nolu ihbarnameler üzerine vergi mahkemesinde dava açılması veya düzeltme talebinde bulunulması mümkün bulunmaktadır. Ne var ki, 2 nolu ihbarname dediğimiz yargı kararları üzerine düzenlenen ihbarnameler için tekrar yargıya gidilmesi istisnai bir yol olarak gözükmektedir. 2 nolu ihbarnamelerde dava açılabilmesinin tek koşulu bu ihbarname kapsamında yer alan vergi hatasına ilişkin hükümlerin yer alıp almadığı konusudur. 2 nolu ihbarname içeriğinde vergi hatası veya diğer hatalar söz konusu ise bu ihbarnamelere karşı düzeltme talebinde bulunmak veya dava açmak hakkı mümkün bulunmaktadır.
Uygulamada 2 nolu vergi ve ceza ihbarnameleri, vergi dairesinin ihtilaflı işler servisinin ilgili memur veya şefi tarafından düzenlenip, ilgili müdür tarafından imzalanmaktadır. Bu ihbarnameler VUK 112/3 ve 2577 sayılı İYUK’nun 28/5 md. hükmüne göre düzenlenmektedir. Bu ihbarnamelerin tebliğ edilmesi üzerine bölge idare veya Danıştay nezdinde yapılan itiraz ve temyize esas olamaz. İtiraz ve temyiz bu ihbarnamenin (bildirimin) ilişkin olduğu vergi mahkemesi kararına karşı ve bu kararın tebliği üzerine yapılır. Bu ihbarnamede (bildirimde) vergi hatası bulunması halinde VUK’nun 116-126. maddeleri hükümlerine göre düzeltilmesi istenmelidir. Vergi mahkemesi kararına göre hesaplanan ve bu ihbarname ile tebliğ edilen vergi; taksit süresi geçmemiş ise taksit süreleri içinde, taksit süresi kısmen veya tamamen geçmiş ise bir ay içinde ödenmelidir.Açılan davanın kısmen veya tamamen mükellef aleyhine sonuçlanması durumunda dava konusu yapılan vergilerin ödenmemiş kısmı üzerinden, tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren vergi mahkemesi kararının vergi dairesine tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için, VUK 112/3. maddesine göre hesaplanan gecikme faizi de aynı süre içinde ödenmelidir. Vergi mahkemesi kararına göre hesaplanan ceza, bu 2 nolu ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren 1 ay içinde ödenmelidir. Bölge İdare Mahkemesine veya Danıştay’a başvurulmuş olması, mahkeme kararlarının yürütülmesini durdurmaz, ancak, yürütmenin durdurulmasına karar verilmesi halinde, mahkeme kararlarının yürütülmesini durdurabilmektedir. Bu gibi durumda mahkeme tarafından tehir-i icra kararı verilmesi zorunludur.
6183 SAYILI KANUN
Öte yandan, ödeme emrine karşı açılan davaların reddi ve kesinleşen yargı kararı üzerine 6183 sayılı kanunun 58. maddesine göre alınacak yüzde 10 zam tutarı için bu 2 nolu ihbarname düzenlenmektedir. Bu zam, yani haksız çıkma zammı ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren başlayarak 1 ay içinde ödenmesi gereklidir. Öte yandan, yüksek mahkeme Danıştay tarafından verilen bir kararda: “inceleme raporuna göre yapılan tarhiyatın kaldırılması istemi ile açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararı sonucu, ihbarname ile istenen vergi borçlarının tebliği tarihinden itibaren süresinde ödenmemesi üzerine, düzenlenen ödeme emrinin, vergi mahkemesi kararının Danıştay’ca bozulması üzerine iptal edilmesi gerekir” şeklinde kararları bulunmaktadır. 2 nolu vergi/ceza ihbarnameleri vergi dairelerinin davalı işler servisi tarafından düzenlenmekte ve bu ihbarname üzerinde “İHB2” kod numarası bulunmaktadır. Aynı zamanda ihbarname üzerinde, ilgili vergi dairesinin adı, ihbarname tanzim tarihi, cilt sıra numarası, mükellefle ilgili bilgiler tablosu, davaya konu olan vergi-harç ve cezaya ilişkin ihbarnamenin tarih ve numarası, yargı aşamaları: yani dava konusu edilen vergi ve ceza kısmı, vergi mahkemesi kararına göre hesaplanan verginin ve cezanın matrahı, kat veya oranı ve miktarı, yine Bölge İdare Mahkemesi veya Danıştay kararına göre ödenmesi gereken vergi ve cezanın matrahı, kat veya oranı ve miktarı gösterilmelidir. Diğer taraftan, 2 nolu ihbarnameler üzerinde, mahkeme kararına göre hesaplanan gecikme faizi ve karar harcı gösterilmelidir. Nihayet, ihbarnamenin en sonunda hangi mahkemenin kararı olduğu mahkemenin mercii, kararın tarihi, esas veya karar numaraları ayrı ayrı gösterilir. 2 nolu ihbarnameler 3 nüsha olarak düzenlenir ve 1 nüshası mükellefe diğer 2 nüsha ise vergi dairesinde iki farklı servislerde dosyalarda muhafaza edilir. Mükellefe tebliğ edilecek nüsha kapalı bir zarf içerisinde posta ile iadeli taahhütlü olarak gönderilir. Bu tebligat yapılmadan mükelleften herhangi bir vergi veya cezanın istenmesi söz konusu olamaz. Mükellefin davayı kazanması durumunda ise, 2 nolu ihbarnamenin düzenlenmesine söz konusu değildir. Anlaşılacağı üzere böyle bir durumda mükellef açtığı davayı kazanmış ve mahkeme mükellefin lehine neticelenmiş, sonuçta vergi dairesi davayı kaybetmiş bulunmaktadır. Danıştay tarafından verilen bütün kararlar üzerine her zaman 2 nolu ihbarname düzenlenmeyebilir. Örneğin, Danıştay tarafından verilen bozma kararları üzerine 2 nolu ihbarname düzenlenir fakat bu ihbarname üzerinde sadece yargı harcı gösterilir. Mükellefe evvelki aşamalarda yapılan tarhiyatla ilgili vergi ve ceza gösterilmez. Bozma kararları Danıştay tarafından alt mahkemelerin verdiği kararların 2577 sayılı kanun 49. maddesine göre bozulabilmektedir. Bozma kararları, Danıştay tarafından alt mahkemelerin verdiği kararlar için uygulanmaktadır. Alt mahkemeler, bozma kararları üzerine ya ısrar kararı veyahut ta bozma kararına aynen uyabilirler. Kararı bozulan ilk derece idari yargı yerleri dosyayı kendisine geldikten sonra öncelikle bu dosyayı karara bağlamak zorundadır. Ancak bunun için bozma kararının taraflara tebliğ edilmesi ve tebliğ tarihini izleyen günden itibaren aleyhine bozma kararı verilen taraflar bakımından 15 gün içerisinde Danıştay’ın aynı dairesine karar düzeltme talebinde bulunulabilir. İşte bu noktada Danıştay’ın bozma kararı üzerine vergi dairesi tarafından 2 nolu ihbarname düzenlenemez. 15 günlük süre içerisinde kararın düzeltilmesi başvurusu bulunması halinde, kararı bozulan mahkeme veya Danıştay dava dairesinin, bu başvurusunun sonuçlanmasını da beklemesi zorunludur. Kararın düzeltilmesi başvurusunda bulunulması veya yapılan başvurunun, temyiz merciine usul veya esas yönlerinden reddedilmesi halinde, kararı bozulan ilk derece idari yargı yeri, dosyayı öncelikle inceler. Eğer; kararı bozulan ilk derece idari yargı yeri, Danıştay dava dairesi ise, bozma kararına uyulması ve gereklerinin aynen yerine getirilmesi zorunludur. Buna karşılık; kararı bozulan idare ve vergi mahkemelerinin, yapacakları bu inceleme sonucuna göre, iki tür karar vermeleri olasıdır: Kararı bozulan ilk derece yargı yeri (idare veya vergi mahkemesi), bozma kararına uyarak, gereklerini yerine getirmek suretiyle kararını verir veya bozulan kararında direnir. Kararı bozulan mahkemenin bu iki tür davranış biçimi dışında, üçüncü bir seçeneği yoktur. Ancak; bu durum, birden fazla hüküm fıkrası içeren mahkeme kararının bozulması halinde, kimi hüküm fıkraları bakımından bozma kararına uyulmasına; kimi hüküm fıkraları direnilmesine engel değildir. Mahkeme, ulaşacağı kanıya göre, bozulan hüküm fıkralarından yalnızca birine veya bir kaçına uyup, diğerlerine direnebilir.
213 sayılı VUK md. 35
Vergi dairesi tarafından tebliğ edilecek olan 1 nolu ihbarnamelerin ekinde mutlak suretle tutanak, takdir kararı veya varsa inceleme raporu mutlaka 1 nolu ihbarnameye eklenmelidir. Aksi halde, ihbarname geçersizdir.
2 nolu ihbarnamelerin ekinde herhangi bir ek iliştirilmesi söz konusu değildir.
213 sayılı VUK md. 112/3
213 sayılı VUK md. 368/2
2577 sayılı İYUK md. 27, 52
6183 sayılı AATUK md.37
Dnş. 4. D.nin, 07.02.1996 gün ve E:1995/4468-K:1996/390 sayılı kararı, (Danıştay Dergisi, Sayı:92, 1997, s.382).
Dnş. 7. D., 14.05.1992 gün ve E:1991/5518-K:1992/1538 sayılı kararları, Danıştay Dergisi, Sayı:86, s.403: İlk derece mahkemelerinin kararının bozulması ve bozma kararının da düzeltme başvurusuna konu edilmesi halinde, ilk derece mahkemesinin, dava hakkında yeniden karar vermeden önce, kararın düzeltilmesi başvurusunun sonuçlanmasını beklemek zorunda olduğu hk.; DVDDGK, 04.10.2004 gün ve E:2004/49-K:2004/87; DİDDK, 06.10.2005 gün ve E:2005/381-K:2005/2293, Danıştay Dergisi, Yıl: 36, Sayı:112, s.51 aynı görüşte kararlarıdır.
CANDAN Turgut, “İdari Yargılama Usul Kanunu”, Maliye ve Hukuku Yayınları, 2. Baskı, Ekim 2006 s.963-964