EKSİK FATURA DÜZENLENMESİ VE VERGİ ZİYAI

213 sayılı VUK hükümlerine göre, bir malın veya teslime konu hizmetin bedelinin faturalandırılması zorunludur. Bazı hallerde, satış faturası mal tesliminden önceden de düzenlenmesi mümkün olabilmektedir. Örneğin bedeli peşin alınsa bile mal teslimi daha sonraki aylarda teslim edilmesi halinde fatura teslimden önceden de düzenlenebilmektedir. Bazı sektörlerde mala kredi açan çeşitli finans kurumları mal tesliminden önce fatura düzenlenmesini zorunlu kılmaktadırlar. Düzenlenen fatura ve içeriğindeki mala göre finans kuruluşu fatura içeriğine kredi açmaktadır. Ve hatta finans kuruluşu bu fatura bedelini borçlu muhatap yerine kendisi borçlu adına ödemektedir. Asıl konumuza dönecek olursak;  düşük bedelli fatura kesilmesi halinde bu durum 213 sayılı VUK md. 359/a-2 hükmüne göre, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura kapsamında mıdır? Bazı yazarlara göre eksik fatura düzenlenmesi veya fiili ücret ödemesinin altında eksik bordro tanzim edilmesi sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kapsamında değerlendirilmektedir. Öncelikle şu hususu hemen belirtelim ki, fatura bir anlamda sahiplik belgesidir. Başka bir anlamda ise fatura satışa veya teslim ve hizmet ifasına konu mal veya hizmetin belgesi niteliğindedir. Fatura, satıcı yönünden satışa konu malın müşteriyi borçlandırıcı ticari bir belgedir. Eğer, hizmet ifası söz konusu ise, hizmetin ifa edildiğinin kanıtlayıcısı bir belgedir. 213 sayılı VUK’nun 229. maddesi hükmüne göre, satılan emtia veya yapılan iş mukabilinde müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.

229. MADDE HÜKMÜ

VUK’nun yazıldığı 1961 yılında faturanın tanımı 229. madde hükmünde tanımlanmış olup, aradan geçen 35 yılı aşkın bir sürede ülkemizde ve dünyada ticaret yapma model ve şekilleri çok değişmiştir. İş yapma biçimleri çok değişmiştir. Dolayısıyla işin yapıldığı sektöre göre fatura veya fatura yerine geçen belgelerde de önemli değişiklikler oluşmuştur. Bazı iş kollarında fatura iş yapılmadan önceden de fatura düzenlenebilmektedir. Hatta eskiden olduğu gibi, bazı faturalama işlemleri iş yapıldıktan sonrada fatura arkadan gelmektedir.  Örneğin, ihracat ile ilgili faturalarda düzenlenen fatura tarihi ile gümrük beyannamesinin tarihinin uyumlu olması gerekmektedir. Alivre satışlarda fatura önceden düzenlenebilmektedir. Diğer tarafına, konsinye satışlarda ise, mal önceden konsinyatöre yollandığı halde konsinyatör tarafından mal satıldıkça faturalama işlemi bilahare yapılmaktadır. Pazarlama şirketlerinde üretici firmadan mal  bayiinin gösterdiği son müşteriye yollanılması sırasında mal teslimi üretici  firma tarafından  yapıldığı  halde fatura bayi  tarafından son müşteriye bilahare düzenlenmektedir.  Görüldüğü gibi, faturalama işlemleri malın teslimi veya teslimden önceden de yapılabilmektedir. Bir malın bedelinin 100 TL olduğunu varsayalım. Bu mal bedelinin örneğin 50 TL’ye faturalandırılması halinde durum ne olacaktır? Kanımızca burada noksan faturalandırma olmakla beraber bu durumun tespiti halinde faturanın esasen düzenlendiği görülmektedir. Diğer taraftan, faturada tutarın doğru fakat miktarın düşük gösterilmesi halinde miktar x fiyat eşitliğinde aynı toplama erişilmesi halinde, sonuç itibariyle herhangi bir problem yoktur. Bağlı olarak KDV’de de eksiklik söz konusu olamaz. Faturanın noksan düzenlenmesi konusu alıcı ve satıcı arasında bir uyuşmazlık söz konusu ise, bu durumda irsaliyeye müracaat etmek gerekecektir. Sevk irsaliyesinde yer alan adetler ile faturadaki adetlerin aynı olması halinde mesele yoktur. Sevk irsaliyelerinde esasen bedel gösterilmesi zorunlu değildir. Sevk irsaliyelerinde sevke konu malın adedinin gösterilmesi kafidir.  Ticari hayatta, bir faturanın eksik kesilmesinin iki nedeni olabilir. Bunlardan ilki, KDV matrahının azaltılması ve dolayısıyla eksik KDV ödenmesine neden olabilir. Bu durumda, fatura aslına rücu etmek ve irsaliyeye bakmak gerekecektir. Öte yandan, işbu fatura bedelinin bankadan ödenip ödenmemesi ile ilgili cari tutar 8.000,00 TL’nin üzerinde ise, fatura bedelinin bankadan ödenmesi halinde bu faturanın noksan düzenlediğinden söz edilemez.  Esasen fatura alıcı ve satıcı arasında bir anlamda sahiplik belgesi ve bir anlamda ise, sözleşme mahiyeti taşımaktadır. Hatta alıcı fatura muhteviyatına veya faturaya aldığı tarihten itibaren 8 gün içerisinde itiraz etme hakkı saklıdır. Sonuç olarak, noksan faturalama işleminde alıcı ve satıcıların anlaşmaları varsa yazılı bir sözleşmeye bakmak gerekmektedir. Noksan faturalama durumunun bir tutanak ile tespiti halinde bu fatura noksan da olsa geçerlilik taşır. Bu fiil olsa olsa 213 sayılı VUK’nun 353. maddesine göre özel usulsüzlük cezası gerektirir.  Ortada düzenlenmiş bir faturayı tümüyle yok saymak mümkün değildir. Bakiye  tutarın ek bir fatura ile daha sonra müşteriye yansıtılması mümkündür. Satış bedelini düşük gösteren belgenin sahte olması düşünülemez. Aksi yönde ileri sürülen görüşler olsa da faturada miktarın düşük gösterilmesinin fatura bedelini de yani toplam tutarı da (fiyat x miktar) düşük göstereceği ve bunun aksinin de  (fiyat x miktar) aynı manaya geleceğini söylemek mümkün olmayabilir. Önemli olan faturanın alt tutarı ve bunun üzerinden varsa iskonto düşüldükten sonra KDV’lendirilmesidir. Ticari hayatta teamülün çok üzerinde iskonto yapılması da yanıltıcı fatura düzenleme kapsamında ele alınır ki bu durum KDV matrahını  aşındırabilir. Ne var ki, yüksek miktarda iskonto yapılması sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kapsamında dikkate alınmamaktadır.   Önemli olan irsaliye ile faturanın  mütenasip olması ve sonuçta da fatura bedeli  ödemelerin banka sistemi üzerinden 84 Seri Nolu  KDV Tebliğine göre  ödenmesidir. ÖZYER M. Ali, Vergi Usul Kanunu Uygulaması, Ankara 2004, s.837 VUK md. 229-231   VUK md. 231, VUK GT: 173, 385