“Tarhiyat” Öncesi Uzlaşma

TARHİYAT ÖNCESİ UZLAŞMAYA VARILMAMASI VE DAVA AÇMA HAKKI Vergi mükelleflerinin 213 sayılı VUK’nun 378. maddesine göre  vergi mahkemelerinde dava açılabilmesi için öncelikle verginin tarh edilmesi veya cezanın kesilmesi zorunludur. Henüz yasanın öngördüğü bir şekilde bir tarhiyat yapılmadığı yollarda vergi davasının açılması mümkün görülmemektedir. Mükellefler çoğu zaman tarhiyat öncesi uzlaşmaya  varmadan  uzlaşmaya varılmadığına ilişkin tutanağın tanzim ve tebliğ edilmesi üzerine buna göre  ihbarname tebliği beklenilmeden hak arama gayesi ile vergi mahkemesine dava açma yoluna gidebilmektedirler. Oysaki, vergi mahkemelerinde dava açılabilmesi için mutlak surette ortada  tarh edilmiş vergi ve bu vergi ve cezaya ilişkin vergi-ceza ihbarnamelerinin  usulüne uygun tebliği  zorunludur. Zira, 213  sayılı VUK’nun 378. maddesinde vergi mahkemesinde dava açılmasının temel koşulu verginin tarh edilmesidir. Ve akabininde de tarh edilen işbu verginin tebliğinin zorunluluğu olduğu hususudur. Diğer taraftan, 213 sayılı VUK’nun 377. maddesinde mükelleflerin veya kendilerine ceza kesilenlerin  vergi mahkemesinde  dava açabilmeleri için verginin tarh edilmesi veya cezanın kesilmesi, tadilat ve  takdir komisyonu kararlarının  tebliğ edilmiş olması gerekmektedir.  Aynı şekilde tevkif yoluyla alınan vergilerde  istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması zorunludur. Bilindiği üzere, idare hukukunda  bir idari işlemin iptal davasına konu edilebilmesi için idarece  yapılan işlemin fertler açısından  hukuka aykırı olması ve bu işlem yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden hukuka aykırılık teşkil etmesi gerekmektedir.  Hukuka aykırı olmayan veya fertler yönünden hukuka aykırılık teşkil etmeyen idari tasarruflar için iptal davasının açılması pek  mümkün görülmemektedir.  Ayrıca idari kuruluşların kendi merkez veya taşra örgütlerine yolladıkları iç yazılar veya genelgeler iptal davasına ilke olarak konu edilemezler.(Bkz: ALPASLAN Nazlı Gaye, Vergi İhtilafları ile İlgili Makale, Yorum ve İncelemeler, Kanyılmaz Matbaacılık, İzmir-2015) 4458 SAYILI YASA Vergi hukukunda da gerçek veya tüzel kişi mükellefler açısından bir işlemin veya bir ihbarnamenin dava konusu yapılabilmesi için bu ihbarnamenin mutlak surette mükellefe veya yetkili kişilerine tebliğ edilmesi gereklidir.  Mükellefin tesadüfen vergi dairesine uğraması halinde ve orada  kendisi ile ilgili bir durumu ya da ihbarnameyi görmesi halinde  bu işleme karşı ortada bir tebligat olmadığı için dava açması da doğal olarak mümkün görülmemektedir.  Ya da mükellef kendisine karşı yapılan bir işlemi tebliğe almaksızın işitmesi, görmesi veya bir başka şekilde öğrenmesi halinde böyle bir durum  dava açılması için yeterli değildir. Vergi hukuku uygulamasında  vergi yönetimince  tesis edilen  işlemler ile ilgili olarak VUK hükümlerine göre ve  4458 sayılı Gümrük Yasası ve 6183 sayılı AATUHK hükümlerine göre düzenlenmektedir.  Bu yasa hükümlerine göre, verginin tarh ve  tahakkukuna, itirazın reddine ilişkin işlemler ile tahsil edilebilir hale gelen (kesinleşen-tahakkuk eden)  verginin tahsiline yönelik işlemler (ödeme emri, ihtiyati haciz, haciz vs.) dir.  VUK, ayrıca, vergi matrahının tespitine yönelik olarak, takdir komisyonlarınca alınan kararlar ile vergileme  hatalarının  düzeltilmesi taleplerinin reddi üzerine Maliye Bakanlığına şikayet başvurulması üzerine, bu Bakanlıkça, tesis  olunan işlemleri de, idari davaya konu edilebilecek işlemler olarak saymıştır(1). Vergi yükümlüsü açısından   dava açma  hakkının  doğabilmesi için, beyan dışı  herhangi bir matrah veya matrah farkı üzerinden ilave tarhiyat yapılmış ve mükellefe tebliğ edilmiş olması  gerekir. Tarhiyatın ikmalen, re’sen ya da idarece  yapılmış olmasının önemi yoktur. Yeri gelmişken burada sözü edilen ilave tarhiyatın kavramını, yalnızca beyan üzerinden yapılacak tarhiyatlara ilişkin olarak düşünmemek gerekir. Çünkü bazı durumlarda matrah önceden belli olmasına rağmen, mükelleflerin vergilendirmeye ilişkin yükümlülüklerini zamanında  yerine getirmemeleri nedeniyle  dönem vergisinin tarh edilmemesi ya da ilk vergilendirme döneminde beyan veya belirli matrahlar üzerinden dönemlerinde tahakkukuna  olanak verilmemesi durumlarında da ilave vergi tarhiyatı  söz konusu olur(2).  213 sayılı VUK hükümlerine göre düzeltme talebi hükümlerine göre ıslah  edilecek hataların, Hazine lehine ek vergi tarhiyatı sonucunu doğurması durumunda, yapılacak tarhiyat, mükellefe “ihbarname” ile tebliğ edilir ve bu tebliğle birlikte mükellefin dava açma hakkı doğar. VUK’nun 29. maddesine göre ikmalen, 30. maddesine göre re’sen yapılacak tarhiyatlar da mükelleflerine “ihbarname” ile tebliğ edilmekte ve ihbarnamenin tebliği ile dava açma hakkı ancak  doğabilir.  Aynı esas, VUK’nun mük. 30. maddesine göre ihbarname esasına göre yapılacak tarhiyatlar yani idarece  yapılan tarhiyatlar  yönünden de aynı durumlar  geçerlidir. Yüksek mahkeme Danıştay’a yansıyan  bir ihtilafta;  “Tahakkuk fişi idarenin iç işleyişi ile ilgili olarak ecrimisilin takip ve tahsil edilebilmesi için vergi dairesini bilgilendirebilmek  amacıyla düzenlenen bir belge olduğundan idari  davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem niteliğinde    görülerek mahkemece  işin esasının incelenmesi isabetli değildir.” şeklinde karar verilmiştir(3). Sonuç olarak, dava açılması ile ilgili mükelleflerin  veya ceza muhataplarının  kesilen ceza ihbarnamesinin tebliği zorunlu olup, tarhiyat öncesi  uzlaşma komisyonları tarafından  uzlaşmaya varılmadığına ilişkin tutanağın  vergi dairesine intikali üzerine  vergi dairesi tarafından vergi ve ceza ihbarnamelerinin tanzim ve tebliğinden sonra ancak dava açılması söz konusu olabilecektir.  Ancak, Danıştay tarafından verilen bir kararda, uzlaşmanın temin edilemediğine ilişkin olarak mükellefe veya ceza muhatabına yapılan yazılı bildirimin dava konusu yapılabileceği şeklinde yüksek mahkeme tarafından karar verilmiştir(4). CANDAN Turgut, Açıklamalı İdari yargılama Usul Kanunu, 2. Baskı, Maliye ve Hukuk Yayınları, s. 216 KIZILOT Şükrü, “Vergi Davası Açma Hakkının Doğması-I”, Hürses, 18.12.1998, s.7 Dnş. 6. D. nin, 06.02.1996 tarih ve E:1995/3104-K:1996/610 sayılı kararı, (Danıştay Dergisi, Sayı:92, 1997, s.504); Benzer şekilde görüş bildiren Maliye Bakanlığı işleminin dava konusu edilemeyeceğine ilişkin olarak bkz. Dnş. 7. D. nin, 19.02.1974 tarih ve E:1973/614-K:1974/352 sayılı kararı, (Dnş. 7. D. nin, 1.C., s.564); Buna karşılık, vergi dairesinin yükümlünün vergi borcunun miktarını bildiren işlemin dava konusu edilebileceğine ilişkin olarak bkz. Dnş. 4. D.nin, 06.10.1997 tarih ve E:1996/5234-K:1997/2887 sayılı kararı, (Danıştay Dergisi, Sayı:95, 1998, s.268) Dnş. 4. D.nin, 16.10.1986 gün ve E:1986/5182-K:1986/3057 sayılı kararı, (Danıştay Dergisi, Sayı:66-67, s.213)